Istotą nowego rozwiązania jest umożliwienie niektórym podatnikom CIT (a dokładnie tym mikro- i małym przedsiębiorcom, którzy spełnią określone kryteria) zapłaty podatku dopiero w momencie wypłaty zysku, np. w postaci dywidendy. Tym samym do czasu, gdy podatnik dokonuje ciągłej reinwestycji zysków, nie płaciłby podatku.
Lektura przedstawionego projektu nowelizacji potwierdza znane wcześniej ogólne założenia nowego rozwiązania oraz pozwala na poznanie nowych warunków, koniecznych do spełnienia dla zastosowania tego sposobu opodatkowania. Po zapoznaniu się z tym dokumentem nasuwają się dwa następujące wnioski:
- po pierwsze – z systemu estońskiego nie skorzysta tak wielu podatników, jak mogło się wydawać na podstawie dotychczas przedstawianych deklaracji i założeń;
- po drugie – ten podatek wcale nie będzie tak łatwy do zastosowania, jak deklarują to przedstawiciele MF (por. Estoński CIT łatwy do zastosowania, Dziennik Gazeta Prawna, 6 sierpnia 2020 r. nr 152).
Wykluczeni z systemu
Estoński CIT skierowany jest do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych, których roczny przychód nie przekracza 50 mln złotych. Udziałowcami lub akcjonariuszami mogą być wyłącznie osoby fizyczne, które nie będą posiadać udziałów w innych spółkach czy fundacjach. Niemal całkowicie wyłączone są zatem z nowego systemu spółki z udziałem kapitału zagranicznego oraz spółki zależne/celowe, nawet ze 100% polskim kapitałem, jeżeli udziały takiej spółki zależnej w jakiejś części objęłaby inna spółka kapitałowa. To istotne ograniczenie, ponieważ wiele spółek rozwijających działalność operacyjną jako jednostki zależne, które rocznie nie przynoszą jeszcze przychodów zbliżających się do progu 50 mln zł, ponoszą znaczne nakłady inwestycyjne.
Kolejne ograniczenie dotyczy zatrudnienia i wynagradzania pracowników – aby spełnić warunki podatnik musi zatrudniać co najmniej 3 osoby niebędące udziałowcami/akcjonariuszami, natomiast wynagrodzenie nie może przekraczać 5-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Nadwyżka ponad ten wskaźnik będzie opodatkowana estońskim CIT jako ukryty zysk (niezależnie od opodatkowania PIT po stronie zatrudnionego). Ten warunek wyłącza z kolei przedsiębiorstwa rozwijające się, w których większość bieżącej działalności operacyjnej wykonują własnym nakładem wspólnicy oraz korzystające głównie z usług zewnętrznych podwykonawców zamiast zatrudniania własnych pracowników. Z naszego doświadczenia wynika, że może to być zdecydowana większość najmniejszych polskich spółek kapitałowych.
Podmiotowe wyłączenia z systemu estońskiego dotyczyć będą przedsiębiorstw prowadzących działalność finansową, pożyczkową, działające w specjalnych strefach ekonomicznych, przedsiębiorstwa w upadłości lub likwidacji, spółki powstałe w wyniku przejęcia lub przekształcenia.
Ograniczenia systemu estońskiego
Przepisy przewidują, że podatnik będzie deklarował wybór estońskiego systemu rozliczania CIT na okres 4 lat. To dość długi okres, szczególnie w sytuacji dynamicznie następujących zmian na rynku i braku stabilizacji gospodarczej. Według aktualnie przedstawionego projektu podatnik nie będzie mógł dobrowolnie zrezygnować z rozliczania się systemem estońskim, natomiast w sytuacji, kiedy przestanie spełniać kryteria brzegowe, będzie musiał opuścić ten system obligatoryjnie. Ponadto, decydując się na wybór systemu estońskiego, podatnik utraci możliwość rozliczania straty z lat ubiegłych przez 4-letni okres, podczas którego z niego korzysta. Stratę będzie mógł rozliczyć dopiero po wyjściu z systemu (ewentualnie wtedy – o ile nie utraci prawa do rozliczenia straty z uwagi na 5-letni termin na jej rozliczenie i o ile rzeczywiście nie będzie kontynuował korzystania z systemu estońskiego). Skorzystanie z estońskiego CIT oznacza również brak możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej czy ulgi IP BOX.
Zaskakująca definicja inwestycji
Kluczowym warunkiem skorzystania z estońskiego CIT jest ponoszenie wydatków na nakłady inwestycyjne. W tym aspekcie zaskakująca jest przyjęta przez autorów przepisów definicja inwestycji – jako nakłady inwestycyjne będą traktowane wydatki na wytworzenie lub nabycie fabrycznie nowych środków trwałych. W zaproponowanej definicji inwestycji nie uwzględniono wydatków na wartości niematerialne i prawne – oznacza to, że nie będą uwzględniane żadne inwestycje w licencje do oprogramowania, baz danych, prawa autorskie, prawa własności przemysłowej, a w aktualnym stadium rozwoju technologicznego biznesu bardzo często jest to znacząca część nakładów inwestycyjnych ponoszonych przez przedsiębiorstwa rozwijające się. Wymagany wzrost nakładów, konieczny dla utrzymania możliwości korzystania z systemu estońskiego wynosi 15% w okresie dwuletnim lub 33% w okresie czteroletnim.
Nowe stawki podstawy opodatkowania
Projekt przewiduje nowe stawki i nowe zasady ustalania podstawy opodatkowania. Stawki CIT w podatku estońskim mają wynosić 25% w przypadku podatników uprawnionych do stosowania aktualnie stawki 19% oraz 15% w przypadku podatników uprawnionych do stosowania aktualnie stawki 9%. Wyższe stawki mają być jednak stosowane wyłącznie do podstawy opodatkowania stanowiącej wypracowany zysk, a nie do całego dochodu, więc taki system może być ekonomicznie opłacalny. Ponadto, dla przedsiębiorstw ponoszących większe nakłady inwestycyjne (50% w dwuletnim okresie oraz 110% w czteroletnim okresie), stawki 25% lub 15% będą mogły zostać obniżone o 5 pkt proc.
Dla potrzeb zastosowania tych stawek konieczne będzie ustalenie podstawy opodatkowania na nowych zasadach. Podstawą opodatkowania ma być zysk/wynik ustalony zgodnie z przepisami prawa bilansowego, odpowiednio skorygowany. Efektywnie przedmiotem opodatkowania w systemie estońskim mają być objęte: podzielone zyski, zyski przeznaczone na pokrycie strat, ukryte zyski, wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą oraz nieujawnione operacje gospodarcze, zmiany wartości składników majątku. Konieczne będzie zatem wdrożenie nowego systemu kalkulowania podstawy opodatkowania, a bardzo prawdopodobnym jest, że również nowych ewidencji.
Wskazane powyżej zagadnienia to tylko niektóre elementy planowanego systemu podatku estońskiego, jednak w mojej ocenie całkowicie uzasadniające przedstawione na początku wnioski z lektury projektu. Nie będzie to system ani powszechnie dostępny, ani technicznie łatwy do zastosowania.
Resort finansów deklaruje, że kryteria do skorzystania z estońskiego systemu opodatkowania dochodu może spełnić ok. 200 tysięcy z 219 tysięcy polskich spółek kapitałowych. Trochę trudno w to uwierzyć, biorąc pod uwagę powyższe ograniczenia, jednak nawet jeżeli MF zmieni projekt i faktycznie rozluźni nieco kryteria, zwiększając krąg potencjalnych adresatów nowych przepisów, pozostaje kwestia, którzy z tych podatników skorzystają z nowego rozwiązania – a to zależeć będzie wyłącznie od kalkulacji obciążeń podatkowych oraz ryzyka związanego z wybraniem nowych zasad rozliczania CIT. Jeszcze trudniej w to uwierzyć, biorąc pod uwagę, że jednocześnie do deklarowanego przez MF szerokiego zasięgu adresatów systemu estońskiego resort zapowiada, że jest to projekt pilotażowy, który ma być rozszerzany na kolejne podmioty – czyli jednak w resorcie są dostępne dane, na podstawie których dostrzeżono możliwość takiego rozszerzenia.
Autor:
Leszek Dutkiewicz, partner Russell Bedford Poland. Związany z firmą od 2011 roku. Dyrektor biura RBP w Katowicach. W latach 2008 – 2011 pracował dla czołowych firm doradczych (Ernst&Young, KPMG, BDO) świadcząc usługi z zakresu doradztwa podatkowego. Specjalizuje się w prawie podatkowym i gospodarczym, przede wszystkim w zakresie prawa podatkowego międzynarodowego, postępowań podatkowych, podatku VAT oraz cen transakcyjnych. Autor publikacji o tematyce związanej z prawem podatkowym, cywilnym i międzynarodowym. Wykładowca na szkoleniach z zakresu prawa podatkowego. Posiada wykształcenie prawnicze, w 2008 roku ukończył studia na Wydziale Prawa i Administracji Uniwersytetu Jagiellońskiego.
