czwartek, 19 marzec 2020 15:14

Opodatkowanie VAT transakcji sprzedaży udziału w niezabudowanej działce

W praktyce sprzedaży gruntu bardzo często dochodzi do sytuacji, gdy sprzedającym jest rolnik ryczałtowy, który nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, natomiast kupującym spółka z o.o. – polski rezydent podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, czynny podatnik VAT. Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek osobisty sprzedającego będzie ona objęta podatkiem od towarów i usług? Rozpatrujący tę kwestię organ podatkowy powołał się w swej ocenie – w kontekście pełnomocnictwa udzielonego przez sprzedającego spółce kupującej udział w działce, a dotyczącego wykonywania określonych działań po podpisaniu umowy przedwstępnej transakcji – m.in. na przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny¹. W wyniku tych działań zmieni się bowiem charakter nieruchomości, co według fiskusa ma skutki prawnopodatkowe dla sprzedającego.

1. Wprowadzenie

Przy sprzedaży nieruchomości warto zwrócić uwagę na wszystkie zapisy w umowie transakcji, które mogą mieć potencjalny wpływ na sferę prawną zbywcy i związaną z opodatkowaniem działki, nawet jeśli nie odnoszą się wprost do materii podatkowej. W dniu 18 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał indywidualną interpretację prawa podatkowego², która dotyczyła podatku od towarów i usług, stawki VAT, prawa do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego przy dostawie udziału działki gruntu. Wnioskodawcy przedstawili zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym sprzedający zobowiązuje się do sprzedaży niezabudowanej działki, jaką nabył w formie darowizny i która stanowi jego majątek osobisty, a ostatecznym nabywcą będzie spółka z o.o., która na zasadzie cesji wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki kupującego, jakie wynikają z zawartej w 2019 r. umowy przedwstępnej. W przyszłości na tej m.in. nieruchomości stanie, przeznaczony na wynajem, budynek magazynowo-logistyczno-produkcyjny.

Co istotne, sprzedający ustanowił pełnomocnikiem osoby działające na rzecz kupującego (spółki z o.o.), upoważniając je m.in. do: przeglądania akt księgi wieczystej; uzyskiwania od organów administracji rządowej i samorządowej zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów związanych ze stanem faktycznym i prawnym nieruchomości; uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz w celu zawarcia umowy sprzedaży stosownych zaświadczeń z ZUS, urzędu gminy, urzędu skarbowego; wystąpienia do właściwych podmiotów celem otrzymania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej.

Wnioskodawcy interpretacji zadali dwa pytania: 1) czy sprzedaż nieruchomości nie będzie objęta VAT jako sprzedaż, której nie można uznać za dokonaną przez sprzedającego w ramach działalności gospodarczej, ani dokonaną w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług3 (dalej u.p.t.u.) i 2) czy jeśli organ uzna stanowisko zainteresowanych za nieprawidłowe, zaś transakcja będzie opodatkowana VAT, to stawka podatku wyniesie 23 proc., zaś spółka z o.o. będzie uprawniona do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od sprzedającego faktury?

2. Brak działalności gospodarczej i statusu podatnika VAT w kontekście podatku od towarów i usług

Zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawców „należy wykluczyć z grona podatników osoby fizyczne, które dokonują sprzedaży towarów stanowiących część ich majątku osobistego”. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a w myśl art. 15 ust. 1. u.p.t.u. „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Rolnik ryczałtowy nie wykonał także żadnych działań (w tym marketingowych), których celem byłoby uatrakcyjnienie nieruchomości, uzbrojenie działki, doprowadzenie do niej energii elektrycznej czy też wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru; w przeszłości dokonywał incydentalnych sprzedaży gruntu pod drogi publiczne, zaś co do pełnomocnictwa, to kupujący (spółka z o.o.) i/lub osoby działające na ich rzecz „występuje i będzie występował o uzyskiwanie niezbędnych decyzji i pozwoleń sam i na swoją rzecz (…) działa on zatem we własnym interesie, a nie w interesie i na rzecz sprzedającego”.

Wnioskodawcy powołali się również na orzeczenie TSUE, zgodnie z którym „czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej”⁵ oraz że „zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”, z zastrzeżeniem, iż „inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT”.

Zdaniem wnioskodawców sprzedający działkę nie podejmował takich aktywnych działań, zaś transakcja sprzedaży gruntu nie powinna być opodatkowana VAT.

3. Nie tylko prawo podatkowe, ale też cywilne

Dyrektor KIS w swojej interpretacji podzielił szereg argumentów podanych przez wnioskodawców (m.in. iż nie jest działalnością handlową, a więc i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, wykluczenie osób fizycznych z grona podatników VAT, gdy dokonują takiej sprzedaży), jednakże powołał się na przepisy art. 95 § 1 i 2 k.c. dotyczące pełnomocnictwa i stwierdził, że „rodzaj podjętych przez sprzedającego działań w postaci udzielonego pełnomocnictwa oraz działań wykonywanych przez pełnomocnika (służących realizacji inwestycji i ocenie przydatności nieruchomości pod względem planowanej działalności gospodarczej spółki – S.W.) świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że sprzedaż nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania sprzedającego wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie tego obrotu”.

Dyrektor KIS zauważył również, iż „w efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej” oraz że „bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez nabywcę”. Dyrektor KIS uznał zatem, że omawiana transakcja będzie podlegała VAT, stawka wyniesie 23 proc., zaś spółka będzie mogła odliczyć podatek naliczony.

___________________________________________

1 T.j. Dz.U. 2019 poz. 1145 z późn. zm., dalej: k.c.

2 Sygn. 0114-KDIP1-3.4012.602.2019.3.JF.

3 T.j. Dz.U. 2020 poz. 106.

4 Wyrok TSUE z 15 września 2011 r. J. Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. Kuć i H. Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Sławomir Wach

Ukończył filologię polską na Uniwersytecie Warszawskim. Sekretarz redakcji miesięcznika „Doradztwo Prawne i Podatkowe – RB Biuletyn”. Dziennikarz zajmujący się tematyką dotyczącą prawa, podatków, rachunkowości, rewizji finansowej, rynków kapitałowych, prawa pracy i HR. Był autorem wielu publikacji z zakresu tej tematyki. Przez ponad 10 lat był redaktorem prowadzącym biuletynów elektronicznych BDO. Wieloletni sekretarz redakcji miesięczników „Szachy” i „Szachista”, autor działów szachowych m.in. w „Sztandarze Młodych” i tygodniku „Razem”. Współautor „Klubu szachowego”. Autor książki „Wielki mecz” (wspólnie z Ireneuszem Łukasikiem) z 1989r.. Prywatnie zapalony szachista. Osiągnięcia szachowe to m.in.: Jedyny Reprezentant Polski w Indywidualnych Mistrzostwach Świata Juniorów - XIV m. (Ateny 1971). 8-krotny Indywidualny Mistrz Polski dziennikarzy w szachach, Mistrz Polski w szachach juniorów 1970, 3-krotny drużynowy wicemistrz Polski i mistrz Polski (1971) w szachach, 2-krotny drużynowy wicemistrz Polski i mistrz Polski (1977) w szachach błyskawicznych, 2-krotny Indywidualny Mistrz Szachowy Polski Nauczycieli.