Spółka z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku CIT. Podatnik zadał organowi pytania dotyczące obowiązku zapłaty podatku od dochodów spółki zagranicznej oraz w sprawie prowadzenia ewidencji zdarzeń zaistniałych w spółce zagranicznej, powołując się na przepisy Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE).
Z wyjaśnień spółki wynikało, że podlega ona nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP. Spółka rozważa objęcie udziałów w spółkach kapitałowych, które mogą mieć siedzibę poza terytorium UE, przy czym jej udział w każdej z tych spółek może być wyższy niż 25%. Spółka zaznaczyła, że w przyszłości może także posiadać ponad 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących ww. spółek zagranicznych.
W przypadku gdy norma krajowa jest sprzeczna z przepisem wspólnotowym władze państwa członkowskiego muszą stosować przepis wspólnotowy. Prawo krajowe w tym przypadku nie jest zniesione czy uchylone, jedynie jego moc wiążąca jest zawieszona
W chwili wystąpienia z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie było możliwe precyzyjne wskazanie i określenie zakresu działalności spółek zagranicznych, wiadomo było iż spółki te będą prowadzić przede wszystkim działalność operacyjną, która będzie stanowiła ponad 50% działalności, a także ponad 50% przychodów spółek zagranicznych będzie pochodziło ze wspomnianej działalności operacyjnej. Natomiast dochody pasywne spółek zagranicznych będą stanowiły mniej niż 50% ich działalności, a także ewentualne przychody pasywne w roku podatkowym będą stanowiły mniej niż 50% wszystkich przychodów osiągniętych przez ww. spółki zagraniczne. Wiadomo było jednak, że spółki zagraniczne będą podlegały opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie swej siedziby, zgodnie z regulacjami lokalnego prawa podatkowego.
We wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji spółka zadała dwa pytania. Pierwsze z pytań dotyczyło obowiązku zapłaty podatku od dochodów spółki zagranicznej (CFC). Pytanie to spotkało się z pozytywną oceną organu udzielającego interpretacji potwierdzającą brak obowiązku zapłaty 19% podatku od dochodów CFC.Natomiast kolejne pytanie odnosiło się do obowiązku prowadzenia rejestru dla potrzeb CFC w przypadku, w którym spółka będzie posiadać co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych, lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach spółek zagranicznych. Zdaniem spółki nie będzie ona zobowiązana nawet do prowadzenia rejestru zagranicznych spółek oraz do zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w spółce zagranicznej w ewidencji, stosownie do art. 24a ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 Nr 21 poz. 86), gdyż artykuł ten jest sprzeczny z art. 26 i art. 63 TFUE, a tym samym pierwszeństwo będą mieć postanowienia art. 26 i art. 63 TFUE. W konsekwencji więc spółka nie będzie miała obowiązku prowadzenia rejestru i ewidencji dla celów CFC,gdyż przyjęcie odmiennego stanowiska stanowiłoby naruszenie postanowień art. 87 ust. 1 oraz art. 91 ust. 1 oraz 3 Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U.1997.78.483). Organ interpretujący uznał stanowisko spółki, dotyczące kwestii postawionej w drugim pytaniu, za nieprawidłowe i stwierdził, iż obowiązek ten wyraźnie wynika z art. 24a ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 Nr 21 poz. 86), tym samymspółka nie zostanie zwolniona z obowiązku prowadzenia rejestru spółek zagranicznych w tym zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w spółce zagranicznej w ewidencji. Organ podał, że nie odniósł się do rozważań spółki dotyczących niezgodności przepisów z aktami prawa powszechnie obowiązującego wyższego rzędu, wskazując iż nie ma kompetencji do badania zgodności przepisów prawa podatkowego z Konstytucją, a dokonuje jedynie wykładni przepisów prawa, które nie zostały uchylone.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka zarzuciła powyższej interpretacji naruszenie prawa poprzez odstąpienie od dokonania wykładni przepisów ustawy w świetle przepisów prawa Unii Europejskiej oraz poprzez wydanie interpretacji indywidualnej bez pełnego uzasadnienia prawnego stanowiska zawartego w interpretacji. Organ wydający interpretację podtrzymał stanowisko i wniósł skargę kasacyjną do NSA.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w świetle obowiązujących przepisów normy prawa unijnego dotyczące problematyki podatkowej mogą stanowić normatywny przedmiot indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, gdyż podlegają pod ratyfikowane przez Rzeczpospolitą Polską umowy międzynarodowe. NSA zwrócił również uwagę na konieczność harmonizacji prawa wynikającego z postanowień Traktatów z prawem podatkowym każdego z państw członkowskich. Dlatego do obowiązku sądu krajowego należy również m.in. interpretowanie przepisów prawa krajowego w świetle celów i brzmienia prawa unijnego. W przypadku gdy norma krajowa jest sprzeczna z przepisem wspólnotowym władze państwa członkowskiego muszą stosować przepis wspólnotowy. Prawo krajowe w tym przypadku nie jest zniesione czy uchylone, jedynie jego moc wiążąca jest zawieszona. Chociaż indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nie jest aktem stosowania prawa, to nie można nie zauważyć, że organ interpretacyjny postępuje w sposób porównywalny jak przy stosowaniu prawa, ponieważ dokonuje subsumcji określonego stanu faktycznego do określonej normy materialnego prawa podatkowego.
NSA stwierdził zatem, że wydając pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny naruszył przepisy postępowania poprzez to, że nie dokonał oceny zgodności przepisów prawa krajowego z przepisami prawa unijnego, tym samym oddalając skargę kasacyjną.
Interpretacja indywidualna stanowi element ochrony praw podatnika, a celem wprowadzenia interpretacji indywidualnych jest ochrona podatników przed konsekwencjami nieprawidłowych działań, wynikających z rozumienia norm prawa podatkowego. NSA podkreślił, że obowiązkiem organu podatkowego była ocena zgodności przepisów prawa krajowego z prawem unijnym. Orzeczenie jest ostateczne i prawomocne.
Wyrok z dnia 20 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3523/16
Autor: Paweł Boś, student prawa na Akademii Leona Koźmińskiego w Warszawie, pracownik Russell Bedford
