Opcje te zostaną przedstawione w dalszej części tekstu, jednak w pierwszej kolejności zostanie omówiona kwestia – co należy zrobić w sytuacji, gdy w 2022 roku dokonano wypłat przekraczających limit 2 mln jednak płatnik nie spełnił dodatkowych warunków zwolnienia, ani nie wpłacił podatku u źródła w terminie. Z naszych obserwacji takie sytuacje się zdarzają, ponieważ uchybienia takiego stosunkowo łatwo dokonać, przez zastosowanie reguł obowiązujących w roku 2021 i w latach wcześniejszych.
Termin wpłaty podatku oraz odsetki
Pierwszym krokiem, który należy podjąć to weryfikacja, czy termin zapłaty pobranego podatku już upłynął.
Wpłata podatku powinna nastąpić w terminie do 7. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek. Obowiązek ten obciąża płatnika, czyli w omawianej sytuacji podmiot dokonujący wypłaty dywidendy. W związku z tym musi on obliczyć, pobrać oraz wpłacić na rzecz właściwego urzędu skarbowego podatek według odpowiedniej stawki (19%).
Jeżeli termin nie został dochowany, to do kwoty należnego podatku potrzeba doliczyć odsetki za zwłokę. Odsetki naliczane są od dnia następnego po dniu powstaniu należności, a terminem końcowym jest data zapłaty, czyli dzień, w którym płatnik w rzeczywistości uiszcza opłatę (odsetki są naliczane włącznie z tym dniem). Suma odsetek od zaległości podatkowych zaokrąglana jest do pełnych złotych.
Przydatnymi narzędziami, które mogą wspomóc płatnika przy obliczaniu tych kwot, są liczne kalkulatory odsetek podatkowych, w tym kalkulator udostępniany przez Ministerstwo Finansów.
Czynny żal
Jeżeli płatnik już wie, że upłynął termin zapłaty podatku, to powinien skorzystać z instytucji tzw. czynnego żalu, czyli zawiadomienia o popełnieniu czynu zabronionego, w którym płatnik dobrowolnie poinformuje naczelnika urzędu skarbowego o niedopełnionych obowiązkach.
Celem tej czynności jest uniknięcie kary, zatem czynny żal powinien złożyć ten, kto nie dopełnił obowiązku. Jeśli wina leży po stronie biura księgowego to czynny żal składa to biuro, jeśli po stronie zarządu, czynny żal powinni podpisać wszyscy, którzy byli odpowiedzialni za powstanie uchybienia.
Złożenie czynnego żalu nie jest obarczone terminami, jednak czynny żal będzie skuteczny tylko wtedy, gdy płatnik przyzna się do popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego zanim naczelnik urzędu skarbowego lub urzędu celno-skarbowego samodzielnie udokumentuje przestępstwo lub wykroczenie oraz zanim organy ścigania rozpoczną czynności zmierzające do wykrycia tego przestępstwa lub wykroczenia (na przykład przeszukania, czynności sprawdzające czy kontrole).
Nie istnieje jednolity wzór czynnego żalu, ale powinny znaleźć się tam informacje takie jak:
- dane składającego czynny żal oraz adresata (naczelnik urzędu skarbowego);
- popełniony czyn i jego okoliczności;
- wskazanie osób, które miały związek z popełnionym czynem zabronionym;
- sposób naprawienia skutków swojego czynu albo wskazanie zamierzonych działań podejmowanych w tym celu.
Zawiadomienie można złożyć na piśmie, ustnie do protokołu bądź w formie elektronicznej z podpisem kwalifikowanym, profilem zaufanym lub podpisem osobistym. Czynny żal należy podpisać i złożyć osobiście. Lepiej nie przekazywać tego zadania pełnomocnikowi, jako że mogłoby to zostać zrozumiane jako zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia karnoskarbowego, a nie dobrowolne przyznanie się do winy sprawcy tego czynu.
Oczywiście samo przyznanie się do winy nie wystarczy do uniknięcia konsekwencji błędu. Konieczne jest dokonanie obowiązków, których do tej pory nie uregulowano. O jakie czynności, poza zapłatą podatku z odsetkami, chodzi w przypadku podatku WHT? Szczegóły znajdują się poniżej.
Deklaracje
Płatnik podatku u źródła musi, oprócz pobrania i zapłaty należnej kwoty, złożyć do właściwego urzędu skarbowego deklaracje. Przepisy przewidują dwa takie dokumenty: CIT-10Z oraz IFT-2R. Deklaracja CIT-10Z może zostać złożona w sposób tradycyjny, czyli na papierze, lub elektronicznie. Oświadczenie IFT-2R można przekazać urzędowi jedynie w formie elektronicznej.
W przeciwieństwie do zapłaty podatku, z przygotowaniem deklaracji CIT-10Z oraz IFT-2R nie trzeba się spieszyć. Wypełnione dokumenty składane są w terminie:
- do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku (CIT-10Z);
- do 31 marca za rok poprzedni (IFT-2R).
Formularze elektroniczne obu deklaracji są dostępne na stronie Ministerstwa Finansów.
Wniosek o zwrot podatku
Jednym z charakterystycznych elementów tworzących konstrukcję podatku u źródła stosowaną od początku 2022 roku jest mechanizm pay & refund, umożliwiający w niektórych wypadkach odzyskanie pobranego podatku. Płatnik chcący odzyskać kwotę, którą przekazał urzędowi skarbowemu, musi złożyć odpowiedni wniosek.
W przypadku gdy płatnik nie pomniejsza kwoty wypłaty o podatek, lecz pokrywa kwotę podatku z własnych środków i zostały spełnione przesłanki złożenia wniosku o zwrot, może on złożyć wniosek o zwrot według wzoru WH-WCP (CIT) albo WH-WPP (PIT). Jest to uprawnienie przysługujące wyłącznie płatnikowi.
W przypadku gdy płatnik pobierze podatek od kwoty przekraczającej 2 mln zł, podatnik może odzyskać różnicę między kwotą pobraną a kwotą należną, z uwzględnieniem obowiązujących preferencji (zwolnienie lub obniżona stawka podatku). W tym celu składa elektronicznie wniosek o zwrot podatku WH-WCZ (CIT) albo WH-WPZ (PIT).
Do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację, pozwalającą na ustalenie jego zasadności., tj. potwierdzenie spełnienia warunków zastosowania zwolnienia. Jest to w szczególności:
- certyfikat rezydencji podatnika (przy czym w niektórych przypadkach dopuszcza się złożenie jego kopii);
- dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata podatku;
- dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;
- oświadczenia podatnika dotyczące spełnienia poszczególnych warunków, bądź uzasadnienie płatnika o ich spełnieniu;
- dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku (w przypadku gdy wniosek jest składany przez płatnika).
Organ podatkowy ma 6 miesięcy na dokonanie zwrotu.
Właściwy urząd skarbowy
Termin „właściwy urząd skarbowy” co do zasady oznacza właściwość miejscową. W przypadku podatku u źródła jest inaczej. Podatek wraz z odsetkami, a także czynny żal oraz deklaracje CIT-10Z i IFT-2R kieruje się do jednego podmiotu – Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie.
Niestety aktualnie daremne jest szukanie informacji o podatku u źródła na stronie wyżej wskazanego urzędu, jako że od października 2022 roku trwają prace aktualizacyjne. Dlatego uwagę, iż należną kwotę podatku powinno się zapłacić na indywidualny rachunek podatkowy płatnika (tzw. mikrorachunek) potrzeba znaleźć w innych źródłach.
Zasady ogólne i zwolnienia
Powyżej zostało omówione czynności, które należy podjąć po wypłacie dywidendy w sytuacji niedopełnienia obowiązków podatkowych. Co można jednak zrobić przed wypłatą należności zagranicznemu podmiotowi, by uniknąć konieczności sięgania po te środki? Mowa będzie o zwolnieniu od podatku u źródła.
Dobrą wiadomością dla polskich spółek jest fakt, iż nie zawsze potrzeba pobierać podatku od wypłaconej dywidendy. Zwolnienie może być zastosowane na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartego pomiędzy Polską a krajem rezydencji odbiorcy dywidendy bądź dzięki istniejącym w polskim prawie przepisach.
Art. 22 ust. 4 ustawy o CIT wskazuje warunki otrzymania zwolnienia, które spółka musi spełnić łącznie:
1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4) spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Zwolnienie ma zastosowanie, pod warunkiem że spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend od osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności nieprzerwanie przez okres 2 lat.
Należy pamiętać, że nie są objęte zwolnieniem dochody uzyskiwane przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
Jeżeli umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wyłącza obowiązek pobrania podatku u źródła albo pozwala na pobranie podatku według niższej stawki, płatnik ma obowiązek uzyskania od kontrahenta certyfikatu rezydencji. Jeżeli kontrahent nie przedstawi certyfikatu, płatnik pobiera podatek u źródła.
Oświadczenie WH-OSC
W takim dokumencie płatnik oświadcza, że:
- posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
- po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Oświadczenie płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego wskazanego nie później niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2 000 000 zł, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem.
Przygotowując takie oświadczenie, Spółka powinna się upewnić, że wszelkie dane w im zawarte są zgodne z rzeczywistością. Za złożenie nieprawdziwego oświadczenia przewidziane są sankcje karno-skarbowe.
Opinia o stosowaniu preferencji
Drugą opcją dającą możliwość uniknięcia konieczności poboru podatku WHT jest uzyskanie opinii o stosowaniu preferencji, która została uregulowana w art. 26b ustawy o CIT.
W celu wydania przez organ podatkowy takiej opinii płatnik, podatnik lub podmiot dokonujący wypłaty należności za pośrednictwem podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze składa wniosek o opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, od wypłacanych na rzecz podatnika należności lub stosowaniu stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobraniu podatku zgodnie z taką umową.
We wniosku przedstawia się opis i potrzebne informacje potwierdzające spełnienie warunków do zastosowania zwolnienia lub zastosowania obniżonej stawki.
Wniosek składa się w postaci elektronicznej i podlega opłacie wpłacanej na rachunek organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wysokość opłaty od wniosku o wydanie opinii o stosowaniu preferencji wynosi 2000 zł.
Opinia niestety nie jest bezterminowa. Opinia o stosowaniu preferencji wygasa:
- z upływem 36 miesięcy od dnia jej wydania;
- ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 14 dni od dowiedzenia się o istotnej zmianie okoliczności faktycznych, jeżeli zgodnie z tym przepisem wnioskodawca poinformował organ podatkowy o istotnej zmianie okoliczności;
- z dniem, w którym podatnik, którego dotyczy ta opinia, przestał spełniać warunki zwolnienia albo warunki zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli wnioskodawca nie poinformował o tym organu podatkowego w ciągu 14 dni od dowiedzenia się o tym fakcie.
Podatek u źródła oraz związany z nim mechanizm pay & refund stanowią interesujące rozwiązanie dla spółek działających w Polsce, jednak wielość opcji oraz wariantów postępowania mogą powodować problemy z zastosowaniem tych regulacji. Dlatego w razie jakichkolwiek wątpliwości zapraszamy do kontaktu. Russell Bedford Poland Sp. z o.o. jest w stanie pomóc Państwu w realizacji powyższych obowiązków.
Leszek Dutkiewicz
Partner. Dyrektor biura w Katowicach. Od 2011 roku związany z kancelarią Russell Bedford Poland. W latach 2008 – 2011 pracował dla czołowych firm doradczych (Ernst&Young, KPMG, BDO) świadcząc usługi z zakresu doradztwa podatkowego.
