Zgodnie z treścią przywołanego artykułu za koszt uzyskania przychodów uznaje się kwotę odpowiadającą iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki.
Taki koszt uzyskania przychodu przysługuje w roku wniesienia dopłaty lub podwyższenia kapitału rezerwowego lub zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych.
Zanim jednak przejdziemy do sprecyzowania sposobu obliczenia powyższej formuły, należy przywołać przesłanki wyłączające możliwość zastosowania tego mechanizmu. Ustawodawca przewidział, iż dodatkowe koszty uzyskania przychodu nie przysługują w przypadku, gdy:
- zysk zostanie przeznaczony na pokrycie straty bilansowej,
- wypłata zysku nastąpi wcześniej niż przed upływem 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce,
- spółka zostanie przejęta, w wyniku łączenia albo podziału albo przekształcona w spółkę niebędącą osobą prawną przed upływem 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce.
Jeżeli nie istnieją żadne przeszkody do zaliczenia dopłat lub przekazanego zysku do kosztów uzyskania przychodu, należy dokonać obliczeń zgodnie z ustalonym przez ustawodawcę wzorem. Jest on dosyć prosty –do stopy referencyjnej NBP dodajemy 1 punkt procentowy, a następnie otrzymaną liczbę mnożymy przez kwotę zatrzymanego zysku w danym roku.
Stopa referencyjna NBP ustalana jest według ostatniego dnia roboczego poprzedzającego rok podatkowy.
Przykład: Spółka Beta Sp. z o.o. w 2019 r. wypracowała zysk w wysokości 4 000 000 zł. W 2020 r. wspólnicy spółki przekazali 2 000 000 zł z tej kwoty na kapitał zapasowy (rok obrotowy spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym). Z tego tytułu nastąpiło dokonanie rozpoznania kosztów uzyskania przychodu:
(1,5% + 1 p.p.) x 2 000 000 = 50 000 zł
Należy pamiętać także o istniejącym limicie - łączna kwota kosztów uzyskania przychodów odliczona w roku podatkowym z tytułów wymienionych wyżej nie może przekroczyć kwoty 250 000 zł. Biorąc pod uwagę możliwość zaliczenia do kosztów zatrzymanego zysku przez dwa kolejne lata, maksymalna kwota wynosi 750 000 zł.
Ustawa przewiduje, że zwrot dopłaty lub podział i wypłata zysku nie powinna nastąpić wcześniej niż po upływie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym ta dopłata została wniesiona do spółki albo została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce. Jeżeli jednak do tego zdarzenia dojdzie, to w roku podatkowym, w którym dokonano wypłaty zysku, należy rozpoznać przychód w wysokości odpowiadającej odliczonym wcześniej kosztom uzyskania przychodów.
Przykład: Spółka Gamma Sp. z o.o. podjęła uchwałę w 2020 r. o przekazaniu na kapitał rezerwowy 1 000 000 zł. W związku z tym w latach 2020 – 2021 koszty rozpoznano w kwocie:
2020: (1,5% + 1 p.p.) x 1 000 000 = 25 000 zł
2021: (0,1% + 1 p.p.) x 1 000 000 = 11 000 zł
Następnie w 2022 r. dokonano podziału i wypłaty zysku. Dlatego w rozpoznaniu przychodu za rok 2022 Spółka Gamma Sp. z o.o. będzie musiała uwzględnić dodatkowe 36 000 zł, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w latach poprzednich.
Leszek Dutkiewicz
Partner. Dyrektor biura w Katowicach. Od 2011 roku związany z kancelarią Russell Bedford Poland. W latach 2008 – 2011 pracował dla czołowych firm doradczych (Ernst&Young, KPMG, BDO) świadcząc usługi z zakresu doradztwa podatkowego.
