Polski Ład - najważniejsze zmiany podatkowe cz. 2 - zmiany na gruncie CIT jak i PIT

29 października 2021 r. pojawił się nowy, zmodyfikowany projekt ustawy zmieniającej – po konsultacjach społecznych, autopoprawką ze strony rządu oraz poprawkami senatu. Projekt zakłada szereg rewolucyjnych zmian podatkowych istotnie przeobrażających system podatkowy w Polsce. Sama treść ustawy liczy 277 stron, natomiast wydane do niej uzasadnienie – 267 stron. W naszej ocenie warto zapoznać się z przedmiotowymi nowelizacjami po to żeby zidentyfikować pojawiające się szanse i zagrożenia. W tym celu przygotowaliśmy cykl artykułów, który ułatwi to zadanie. W module nr 2 w dalszym ciągu zajmiemy się najważniejszymi zmianami zawartymi jednocześnie zarówno na gruncie PIT jak i CIT.

Ograniczenie w zakresie korzystania ze zwolnienia aportów w formie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (w PIT i CIT)

Zmiana dotyczy także ograniczenia ze zwolnienia opodatkowania przychodów z objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny, jeżeli przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa (zmiana nastąpi w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT oraz w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT). Obecnie przychody takie są zwolnione z podatku dochodowego.

Projekt zakłada natomiast dodatkowy warunek, od którego spełnienia ma zależeć neutralność podatkowa. Aport będzie nieopodatkowany, tylko jeżeli spółka go otrzymująca przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (ZCP) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład.

Ustawodawca określił również, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 będzie mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Abolicja podatkowa – przejściowy ryczałt od dochodów (w PIT i CIT)

Proponowana w ramach projektu abolicja podatkowa jest skierowana do podatników PIT i CIT. Znajdzie ona zastosowanie do dochodów (przychodów) niezadeklarowanych w całości lub w części w związku z:

• nieujawnieniem w całości lub w części tych dochodów (przychodów),
• nieujawnieniem w całości lub w części źródła powstania tych dochodów (przychodów),
• przeniesieniem lub posiadaniem w jakiejkolwiek formie kapitału poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym w CFC,
• stosowaniem postanowień́ umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w sposób niezgodny z kontekstem użycia postanowień́ tych umów, z ich celem oraz zamiarami państw - stron tych umów,
• nierzeczywistą rezydencją podatkową,
• osiągnięciem innej niż ww. w pkt 1-5 korzyści podatkowej zdefiniowanej w ordynacji podatkowej (art. 3 pkt 18).

Abolicja podatkowa nie będzie obejmowała korzyści podatkowych powstałych w związku z popełnieniem przestępstwa, przestępstwa skarbowego, wykroczenia skarbowego, o których podmiot nie powiadomi właściwych organów we właściwym terminie. Co więcej, niedopuszczalnym będzie złożenie wniosku o zastosowanie abolicji w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej czy kontroli celno-skarbowej.

Według zwykłych zasad dochody zatajone, a wykryte przez fiskusa są opodatkowane według stawki 75%. Z kolei stawka opodatkowania od dochodów objętych abolicją podatkową wyniesie 8% od podstawy opodatkowania.

Skorzystanie z tego rozwiązania będzie warunkowane złożeniem wniosku do odpowiedniego organu wraz z uiszczeniem opłaty w wysokości 1% ww. dochodu (nie mniej niż 1 000 zł i nie wyższej niż 30 000 zł). Kolejne 50 tys. zł zapłaci podmiot, który będzie miał wątpliwości, czy jego nieujawniony dochód kwalifikuje się do przejściowego ryczałtu i złoży w tym celu wniosek o specjalną interpretację. Wyda ją nowy organ – Rada ds. Repatriacji Kapitału.

Regulacja będzie miała charakter ograniczony czasowo - bezwzględny termin na złożenie wniosku będzie przypadał na okres od 1 października 2022 r. do 31 marca 2023 r. (w tym zakresie nastąpiły zmiany względem pierwotnego projektu ustawy zmieniającej – początkowo prawodawca określił terminy od 1 lipca 2022 r. do 1 grudnia 2022 r.).

Opodatkowanie przejściowym podatkiem dochodowym będzie dobrowolne, co oznacza że podatnicy i płatnicy dobrowolnie w okresie do marca 2023 r. będą mogli dokonać oceny swojej sytuacji prawno-podatkowej i dobrowolnie zdecydować się na ewentualne korekty dochodu, który nie został w pełni obiektywnie i uczciwie zadeklarowany do opodatkowania albo w ogóle nie został zadeklarowany do opodatkowania.

Ponadto przepisy przewidują ulgę podatkową w przypadku, kiedy po dniu zgłoszenia dochodu i zapłaty od tego dochodu przejściowego podatku dochodowego podmiot w przeciągu roku od złożenia wniosku:

• • dokona inwestycji z kapitału, na terytorium Polski lub na terytorium innego państwa należącego do EOG o wartości odpowiadającej co najmniej wartości zgłoszonego dochodu oraz
• • utrzyma tę inwestycję przez okres co najmniej 12 miesięcy od momentu jej dokonania (zakończenia),

będzie on mógł wtedy pomniejszyć swoje zobowiązanie podatkowe w PIT lub w CIT należne od dochodu z tej inwestycji o kwotę równą 30% przejściowego podatku dochodowego. Pomniejszenie będzie mogło być zrealizowane za rok podatkowy, w którym dokonano (zakończono) realizację inwestycji oraz za kolejne 2 lata podatkowe.

Nowe obowiązki w zakresie płatności bezgotówkowych w relacji B2C (w PIT i CIT)

W projekcie ustawy zmieniającej znajdują się znowelizowane przepisy ustawy o prawach konsumenta, gdzie przyjęto górny próg rozliczeń gotówkowych w kwocie 20 tys. zł, po przekroczeniu którego konsument, zawierając transakcję z przedsiębiorcą, będzie zobowiązany do skorzystania z bezgotówkowych form płatności. W celu zapewnienia możliwości wyboru najbardziej dogodnej metody zapłaty za produkt lub usługę przedsiębiorca będzie zobligowany do zapewnienia możliwości dokonywania płatności za pomocą bezgotówkowych instrumentów płatniczych. Obowiązek ten nie obejmuje natomiast przedsiębiorców, którzy nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Negatywne konsekwencje podatkowe spotkają przedsiębiorcę, który przyjmie od konsumenta zapłatę gotówką powyżej 20 tys. zł, podczas gdy konsument jest zobowiązany do dokonania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego. W tej sytuacji u przedsiębiorcy powstanie przychód w wysokości kwoty płatności dokonanej bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Co ciekawe, uchwalone przepisy nie przewidują żadnych sankcji dla klienta w przypadku, gdy za transakcję o wartości powyżej 20 tys. zł zapłaci on choćby częściowo gotówką. Jak wspomniano, konsekwencje dotkną jednak odbiorcę takich płatności.

Od przyszłego roku w ustawie o CIT (projektowany punkt 16, dodany do art. 12 ust. 1) i PIT (projektowany punkt 22, dodany do art. 14 ust. 2) pojawią się przepisy, przewidujące że opodatkowaniu w takim przypadku będzie podlegać zarówno przychód ze sprzedaży jak i odrębnie kwota pobrana od klienta w formie gotówki.

Co istotne, przepisy ustawy o prawach konsumenta również odwołują się do wartości transakcji, a nie pojedynczej płatności. Oznacza to przykładowo, że zawierając z klientem umowę sprzedaży samochodu o wartości powyżej 20 tys. zł, sprzedawca – chcąc uniknąć choćby częściowego podwójnego opodatkowania przychodu – nie będzie mógł w ogóle w ramach takiej transakcji przyjąć  gotówki.

Obecnie nie ma limitu płatności gotówką dla konsumentów także w relacji z przedsiębiorcą. W ustawie Prawo przedsiębiorców przewidziany jest natomiast limit płatności gotówkowej w kwocie 15 tys. zł, który zostanie obniżony do kwoty 8 tys. zł.

Korzystne zmiany w uldze Badawczo-Rozwojowej, możliwość jednoczesnego korzystania z ulgi B+R i ulgi IP Box (w PIT i CIT)

Obecnie podatnicy w ramach korzystania z ulgi B+R są uprawnieni odliczać od podstawy opodatkowania 100%, a w przypadku centrów badawczo-rozwojowych – 150% tzw. kosztów kwalifikowanych, które zostały poniesione na działalność badawczo-rozwojową w danym roku podatkowym.

Projektowane zmiany będą dawały możliwość odliczenia w ramach ulgi B+R wydatków kwalifikowanych w wysokości 200% kosztów poniesionych przez Centra Badawczo-Rozwojowe mające status mikro, małego lub średniego przedsiębiorcy (w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców) na tzw. wydatki kwalifikowane. Dla pozostałych Centrów Badawczo-Rozwojowych z ww. preferencji zostały wyłączone koszty ponoszone w celu: uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego (brak zmiany w tym zakresie – możliwość odliczenia 100% kosztów kwalifikowanych).

W odniesieniu do pozostałych podatników zwiększenie wysokości odliczanych kosztów ze 100% do 200% nastąpi wyłącznie w ramach:

• kategorii kosztów dot. pracowników uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy;
• kategorii kosztów dot. pracowników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Aktualnie nie jest możliwe równoczesne stosowanie ulgi B+R oraz ulgi IP Box w stosunku do tej samej kategorii dochodu. Zgodnie z opublikowanymi przepisami tj. dodanym ust. 9a do art. 24d ustawy o CIT oraz dodanym ust. 9a do art. 30ca ustawy o PIT, podatnik komercjalizujący wyniki prac B+R w ramach IP Box nie będzie już musiał dokonywać wyboru pomiędzy dwoma „wykluczającymi się” preferencjami.

Podatnik będzie bowiem miał możliwość odliczenia kosztów związanych z ulgą B+R od dochodu z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach IP Box.

W obecnym stanie prawnym podatnikowi przysługuje co prawda prawo do skorzystania z obydwu rozwiązań w tym samym roku podatkowym, natomiast wobec różnych kategorii dochodu (tj. ulga B+R w odniesieniu do dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, natomiast opodatkowanie 5% stawką podatku do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - kwalifikowanych IP – odpowiednio art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, art. 24d ust. 2 ustawy CIT).

Wynika to wprost z reguły, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodu uwzględnione przez podatnika przy obliczaniu dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych (m.in. ulga B+R) nie mogą zostać po raz drugi uwzględnione na potrzeby obliczenia dochodu opodatkowanego na zasadach szczególnych (np. z kwalifikowanych IP).

Odliczeniu będą mogły podlegać jedynie koszty kwalifikowane, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika kwalifikowanego IP, z którego w wyniku komercjalizacji podatnik osiąga dochody objęte preferencyjną stawką 5%. Oznacza to, że odliczenie kosztów kwalifikowanych w uldze B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów, które są związane z danym kwalifikowanym IP.

Zmiana będzie miała znaczenie głównie dla podmiotów, które dotychczas w 100% generowały dochody z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach IP Box. Dotychczas podmioty te nie mogły w praktyce skorzystać z ulgi B+R.

Wprowadzenie ulgi na prototypy (w PIT i CIT)

Ulga na prototypy ma być skierowana do wszystkich firm i ma umożliwić odliczenie 30% kosztów poniesionych na produkcję lub przygotowanie produkcji nowego produktu, nie więcej niż 10% dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Regulacje w tym zakresie znajdują się w dodanych art. 26ga ustawy o PIT oraz art. 18ea ustawy o CIT.

Ulga na prototypy ma przysługiwać podatnikom, którzy w wyniku prowadzonych prac B+R wytworzą nowy produkt. Ulga ta obejmie koszty ponoszone na etapie tzw. produkcji próbnej, a także koszty wprowadzenia w celu sprzedaży na rynek nowego produktu.

Produkcja próbna będzie rozumiana jako etap rozruchu technologicznego produkcji, w trakcie którego nie są już wymagane dalsze prace projektowo-konstrukcyjne czy prace inżynieryjne. Zatem ulga ta będzie obejmować swoim zakresem koszty produkcji próbnej aż do momentu rozpoczęcia produkcji właściwej nowego produktu.

Koszty wskazane do odliczenia obejmują m.in. koszty materiałów do produkcji, dostosowania linii produkcyjnych i uzyskania odpowiednich certyfikatów.

Bardzo istotnym zagadnieniem będzie z pewnością relacja ulgi na prototypy do ulgi B+R, w której już dzisiaj interpretacje podatkowe dopuszczają odliczenie niektórych kosztów prototypu czy serii pilotażowej, jak również relacja ulgi na prototypy do ogłoszonej ulgi na robotyzację, która również umożliwi odliczenie niektórych kosztów dotyczących inwestycji w linie produkcyjne.

Wprowadzenie ulgi na robotyzację (w PIT i CIT)

Nowe przepisy – art. 52jb ustawy o PIT i art. 38eb ustawy o CIT wprowadzają pojęcie tzw. ulgi na robotyzację, pozwalającej na zmniejszenie obciążeń podatkowych w wyniku zakupu fabrycznie nowych robotów przemysłowych oraz oprogramowania i rzeczy niezbędnych do obsługi tych robotów. Proponowana ulga będzie miała charakter przejściowy i będzie dotyczyła kosztów poniesionych przez 5 lat od jej wprowadzenia. Ulga ta stanowi uzupełnienie innych zachęt podatkowych o charakterze proinwestycyjnym (np. omówione już ulga B+R czy IP Box).

Zdaniem resortu, czasowy charakter ulgi ma za zadanie zachęcać przedsiębiorców do sprawnego podejmowania decyzji inwestycyjnych oraz ułatwić ocenę efektywności tej ulgi przez MF. Oczekiwany efekt wprowadzenia ulgi na robotyzację to wzrost ilości instalowanych robotów w polskich przedsiębiorstwach, który ma przełożyć się na wzrost ich konkurencyjności. W rezultacie ulgi na robotyzację przedsiębiorca będzie uprawniony do odliczenia od dochodu dodatkowo 50% kosztów kwalifikowanych takich jak np.:

• koszty nabycia fabrycznie nowych robotów przemysłowych, maszyn funkcjonalnie z nimi związanych,
• koszty nabycia WNiP niezbędnych do poprawnego używania robotów przemysłowych,
• koszty usług szkoleniowych czy koszty leasingu finansowego w tym zakresie.

Wprowadzenie ulgi na innowacyjnych pracowników (w PIT i CIT)

Ustawa zmieniająca, zgodnie z art. 18db ustawy o CIT oraz art. 26eb ustawy o PIT, wprowadza rozwiązanie mówiące o tym, że podatnik będący płatnikiem, który prowadzi działalność B+R będzie mógł odliczyć od zaliczek na podatek dochodowy (oraz zryczałtowanego podatku dochodowego), potrącanych z dochodów (przychodów) osób fizycznych zatrudnionych u niego na podstawie umowy o pracę lub umów cywilno-prawnych, czy praw autorskich, koszty kwalifikowane, których nie odliczył od swojego dochodu w zeznaniu rocznym w ramach odliczenia ulgi B+R ponieważ poniósł stratę albo wysokość dochodu była niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń.

Odliczenie to dotyczyć ma dochodów (przychodów) tych osób, których czas pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%, lub których czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie tej usługi wynosi co najmniej 50%.

Zmniejszenie limitu płatności gotówkowych B2B (w PIT i CIT)

Zmiany nastąpią w limicie płatności gotówkowych. W art. 19 pkt 2 ustawy prawo przedsiębiorców znajduje się zapis mówiący o tym, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł. W art. 22 pkt 1 ustawy nowelizującej dokonano zmniejszenia tego limitu do 8 000 zł. Wobec tego, jeśli podatnik zapłaci kwotę powyżej 8 tys. zł gotówką, wtedy nie będzie mógł zaliczyć takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Warto nadmienić, iż kwestię tę zupełnie pominięto w uzasadnieniu do projektu ustawy.