Powyższe okoliczności wydają się być jeszcze bardziej istotne w zglobalizowanym świecie, w którym czynniki kryzysu dotykające jeden kraj lub jeden rynek pociągają za sobą nieprzewidziane konsekwencje na poziomie globalnym. W tym artykule przedstawiono niektóre kluczowe wyzwania związane z cenami transferowymi, które mogą pojawić się w wyniku recesji gospodarczej oraz sposoby zarządzania tymi wyzwaniami.
Problemy związane z analizą porównywalności
Kryzys spowodowany COVID-19 skomplikuje niewątpliwie proces sporządzania analiz porównywalności zarówno w zakresie planowania cen transferowych, jak również na etapie weryfikacji przyjętych wcześniej założeń.
Identyfikacja porównywalnych danych do celów analiz cen transferowych na 2020 r. będzie szczególnie trudna, ponieważ dane finansowe dotyczące niezależnych przedsiębiorstw, od których takie dane źródłowe mogłyby pochodzić (i na które będzie mieć już wpływ kryzys COVID-19), będą w zasadzie niedostępne aż do 2021 r.
Ponadto, podmioty które dotychczas aktualizowały analizę porównawczą raz na trzy lata, (zgodnie z art. 11r ustawy CIT), powinny zweryfikować konieczność zmiany podejścia w zakresie sporządzania analiz porównawczych za rok 2020 uwzględniających dane za lata poprzednie.
W powyższej sytuacji może się okazać, że przykładowo analiza sporządzona do dokumentacji za rok 2018 (z zamiarem stosowania jej również w kolejnych latach), która miała być jeszcze „aktualna” w roku 2020, ze względu na zmianę warunków ekonomicznych będzie musiała zostać poddana wcześniejszej aktualizacji.
Niespotykane dotychczas warunki prowadzenia działalności gospodarczej, jakie pojawiły się 2020 r., mogą również spowodować konieczność zmiany wielu dotychczas stosowanych praktyk w zakresie sporządzania analizy porównawczej, takich jak np. stosowanie wieloletniej analizy uwzględniającej dane z 2020 r.
Często stosowane w analizach porównawczych uśrednianie wieloletnich wyników finansowych może okazać się niewłaściwym rozwiązaniem w przypadku tak gwałtownych załamań rynku jak ma to miejsce w przypadku COVID-19.
Ponadto należy również rozważyć zmianę podejścia w zakresie stosowania stosunkowo dużej liczebności próby porównawczej, składającej się z firm, które są funkcjonalnie porównywalne, ale obejmują różne branże i jurysdykcje, na które kryzys COVID-19 może mieć odmienny wpływ.
Podczas gdy wpływ COVID-19 na analizy porównawcze i dokumentację cen transferowych będzie prawdopodobnie różnił się w zależności od sektora, a nawet od przedsiębiorstwa, z pewnością konieczne będzie nowe spojrzenie na stosowane dotychczas rozwiązania oraz konieczność rozważenia przez grupy dokonania wyjątków od przyjętej dotychczas długoterminowej polityki cen transferowych.
W zakresie sporządzania analiz porównawczych szczególną uwagę powinni zwrócić podatnicy, którzy:
- zamierzają sporządzić analizę porównawczą za rok 2020, na podstawie dostępnych danych rynkowych tj. danych z poprzednich lat, gdyż zakres danych porównawczych oparty na całkowicie innych warunkach rynkowych niż obecne nie do końca odzwierciedli aktualne warunki ekonomiczne,
- zamierzają wykorzystać w analizie porównawczej za 2020 rok dane zebrane w dokumentacjach za poprzednie lata, gdyż podczas przeglądu może się okazać, że porównywalne dane wykorzystane do wcześniejszych analiz mogą nie być aktualne, z powodu nieuwzględnienia w nich strat spowodowanych zawirowaniami na rynku,
- stosują praktykę sporządzania analiz porównawczych z uwzględnieniem danych wieloletnich, ponieważ w obecnej sytuacji porównywalność takich danych może zostać zaburzona.
Alokacja kosztów
Podział kosztów pomiędzy członków grupy kapitałowej, obejmujących zarówno koszty wewnątrzgrupowe na które wpływ miał kryzys, jak i koszty spowodowane bezpośrednio przez COVID-19, powinien zostać poddany przeglądowi i monitorowany z punktu widzenia cen transferowych.
W szczególności należy rozważyć w jaki sposób takie koszty powinny zostać podzielone między grupę podmiotów powiązanych i czy właściwe jest, aby członkowi grupy o ograniczonym ryzyku rynkowym, przydzielono część takich kosztów.
Można to zobrazować na przykładzie typowej wieloletniej umowy z dystrybutorem o ograniczonym ryzyku.
Zazwyczaj taka umowa przewiduje, że dystrybutor osiąga stałą niewielką marżę oraz że wszystkie pozostałe zyski lub straty należne są zleceniodawcy.
Chociaż umowa dystrybucji przewiduje, że zleceniodawca poniesie większość kosztów i ryzyk związanych z transakcją w ramach zwykłej działalności gospodarczej, organy podatkowe mogą kwestionować zasadność przyjętych rozwiązań w sytuacji takiej jak kryzys COVID-19, w której przedsiębiorstwa ponoszą nagłe straty spowodowane zarówno przerwami w łańcuchu dostaw, jak i spadającym popytem.
Jedną z kwestii, którą przedsiębiorstwa powinny rozważyć, jest korekta istniejących umów z podmiotami powiązanymi, w kierunku uwzględnienia w nich odstępstw od zasady ceny rynkowej w taki sposób, aby umowy przewidywały możliwość zmiany cen w przypadku wystąpienia istotnych zdarzeń makroekonomicznych.
Szczególną uwagę należy poświęcić trudnościom, sile wyższej i innym przepisom, które mogą spowodować konieczność przeniesienia zysków lub strat w celu bardziej sprawiedliwego rozłożenia kosztów kryzysu na grupę podmiotów powiązanych
W każdym wypadku analiza podziału kosztów powinna obejmować przegląd praw i aktywów stron transakcji, podejmowanego ryzyka oraz uzasadnienia ekonomicznego transakcji. Warunki umów zawartych pomiędzy podmiotami powiązanymi będą w tym względzie szczególnie ważne, jednak organy podatkowe z pewnością wezmą również pod uwagę faktyczny przebieg transakcji oraz rzeczywiste zachowanie stron realizujących umowę.
Strategia biznesowa
Wiele przedsiębiorstw aktualnie podejmuje działania w celu wprowadzenia planów awaryjnych, często pomijając kwestie związane z polityką cen transferowych. Firmy powinny jednak już teraz zacząć zajmować się tymi aspektami i rozważyć udokumentowanie podejmowanych decyzji biznesowych dotyczących polityki cen transferowych celem potwierdzenia ich zasadności w przypadku ewentualnych kontroli w kolejnych latach.
Z ekonomicznego i finansowego punktu widzenia szczególnie ważne jest, aby grupy kapitałowe były dobrze przygotowane do wprowadzenia wszelkich niezbędnych zmian w strategii biznesowej firm a decyzje biznesowe podejmowane w związku z polityką cen transferowych były odpowiednio dokumentowane.
W szczególności, grupy kapitałowe powinny ocenić, czy konieczne jest przeprowadzenie przeglądu strategii cenowych, lokalizacji spółek zależnych, struktury kosztów i kontraktów realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi, a także przeprowadzenia restrukturyzacji działalności w celu zarządzania polityką podatkową i polityką cen transferowych.
Restrukturyzacja działalności przynoszącej straty
Grupy kapitałowe, które poważnie ucierpiały w wyniku recesji, mogą doświadczyć spadku marż i spodziewanych przyszłych przychodów, co zmusi je do restrukturyzacji łańcuchów dostaw i działalności gospodarczej w celu zmniejszenia kosztów operacyjnych.
Koszty restrukturyzacji i zakończenia działalności powinny być alokowane do jednostek z grupy zgodnie z zasadą ceny rynkowej.
Restrukturyzacja działalności przynoszącej straty może przynieść, w pewnych okolicznościach, podmiotowi restrukturyzowanemu korzyści. W takim przypadku rozważeniu podlega wynagrodzenie podmiotu przejmującego ekonomicznie istotne ryzyka, funkcje lub aktywa, przez podmiot restrukturyzowany.
Przeniesienie działalności przynoszącej straty powinno być analizowane również z punktu widzenia podmiotu przejmującego tę działalność, czy byłby skłonny zakupić (np. ze względu na potencjalne korzyści skali), działalność przynoszącą straty, a jeśli tak, to na jakich warunkach.
Rekomendowane działania
W okresie kryzysu grupy podmiotów powiązanych borykają się z szeregiem problemów, które mają wpływ na ich działalność i strategie, w tym na politykę cen transferowych. W związku z tym przedsiębiorstwa te powinny możliwie dokładnie ocenić potencjalny wpływ kryzysu na łańcuch wartości i rozważyć zmianę swojej polityki w zakresie cen transferowych, w celu dostosowania jej do zmieniającego się scenariusza gospodarczego. Naturalnym zjawiskiem jest, że w dynamicznie zmieniających się okolicznościach jednokrotna aktualizacja warunków polityki może nie być wystarczająca – należy zadbać o spójność stosowanych warunków polityki z okresem, dla którego dany wariant polityki jest stosowany.
Grupy kapitałowe powinny dokonać przeglądu swoich umów, aby przeanalizować, w jaki sposób należy uwzględnić wpływ COVID-19, na skutki cywilnoprawne oraz podatkowe (w tym w obszarze cen transferowych). Szczególną uwagę należy poświęcić trudnościom, sile wyższej i innym przepisom, które mogą spowodować konieczność przeniesienia zysków lub strat w celu bardziej sprawiedliwego rozłożenia kosztów kryzysu na grupę podmiotów powiązanych.
Przedsiębiorstwa powinny również rozważyć jakie odchylenia od ich polityki cen transferowych mogą być odpowiednie na 2020 r. Zwłaszcza w przypadku przedsiębiorstw z rokiem podatkowym kończącym się w ciągu kilku najbliższych miesięcy potrzeba ta wydaje się szczególnie pilna.
Warto podkreślić, iż spadek zysków może być przedmiotem zainteresowania właściwych organów podatkowych. Podatnik powinien być w stanie wykazać, że takie wyniki spowodowane są czynnikami ekonomicznymi a nie polityką cen transferowych przyjętą na zasadach innych niż rynkowe.
Znaczne środki przeznaczone na rządowe działania mające na celu opanowanie wirusa nieuchronnie spowodują w przyszłości presję na organy skarbowe, aby zwiększyć dochody podatkowe poprzez kontrole w celu sfinansowania tych środków.
Podatnicy powinni przewidywać te wyzwania, aby móc proaktywnie zarządzać związanym z nimi ryzykiem w odpowiednim czasie. Dzięki odpowiedniej analizie i dokumentacji podatnicy powinni być w stanie znacząco ograniczyć ryzyko związane z cenami transferowymi oraz w razie potrzeby, skutecznie bronić swojej skorygowanej polityki w zakresie cen transferowych.
Autor: Bożena Pawłowska, starszy konsultant podatkowy
