Stałe miejsce prowadzenia działalności w świetle wyroku TSUE

Sprawa trafiła przed TSUE z pytania prejudycjalnego zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu. Dotyczyła usług świadczonych przez polską spółkę na rzecz spółki koreańskiej. Materiały i komponenty były dostarczane do polskiej spółki z .o.o. przez inną polską spółkę z o.o. będącą jednostkę zależną koreańskiego zamawiającego. Zamawiającym usługę była spółka koreańska, natomiast zaangażowanie jej polskiej jednostki zależnej polegało na dostarczeniu i odebraniu materiałów. Polska spółka wystawiła na rzecz koreańskiego zamawiającego faktury za usługi montażu, nie naliczając polskiego VAT, traktując te usługi jako wykonane poza terytorium Polski.

Niedopuszczalne jest oczekiwanie od podatnika należytej staranności w pozyskiwaniu informacji o kontrahencie na poziomie szczegółowości zbliżonym do tego, jaki może uzyskać w tym zakresie organ podatkowy

Stanowisko polskiego sądu

Polski organ podatkowy (Dyrektor IAS we Wrocławiu) uznał, że usługi te powinny być potraktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ spółka, która odbierała materiały po wykonanej usłudze, jako jednostka zależna spółki koreańskiej, powinna być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności koreańskiego zamawiającego. Uzasadniając swoje stanowisko, Dyrektor IAS wskazał, że dokonał weryfikacji stosunków umownych między spółą koreańską a jej jednostką zależną i na tej podstawie uznał, że koreańska spółka faktycznie wykorzystywała swoją jednostkę zależną jako stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski. Polski wykonawca wskazał natomiast, że opierał się na oświadczeniu zamawiającego, zgodnie z którym spółka ta nie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. 

Polska spółka wniosła skargę na decyzję organu podatkowego, zarzucając naruszenie art. 44 dyrektywy 2006/112, a także art. 11 ust. 1 oraz art. 21 i 22 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011.

Rozpatrując sprawę, WSA we Wrocławiu rozważał, czy sam fakt posiadania w Polsce spółki zależnej przez podmiot spoza UE może przesądzać o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce oraz w jakim zakresie polski podmiot świadczący usługę powinien przeprowadzić weryfikację statusu zamawiającego,  czy wystarczające jest oparcie się na oświadczeniach zamawiającego, czy powinien również zbadać inne okoliczności, w tym jego relacje z jednostką zależną. Na gruncie takiego stanu faktycznego WSA sformułował 2 pytania:

Czy z samego faktu posiadania przez spółkę mającą siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, spółki zależnej na terytorium Polski, można wywieść istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 44 Dyrektywy VAT i art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego (UE) Nr 282/2011?

Czy w wypadku odpowiedzi przeczącej na pytanie pierwsze, podmiot trzeci zobowiązany jest do analizy stosunków umownych pomiędzy spółką z siedzibą poza terytorium Unii Europejskiej a spółką zależną, w celu ustalenia czy istnieje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce przez tę pierwszą spółkę?

Wnioski TSUE

TSUE po rozpoznaniu sprawy sformułował wnioski, które mogą być kluczowe dla wielu podobnych stanów faktycznych.

Usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki mającej siedzibę w państwie trzecim, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną. Z takiego sformułowania sądu wynika, że fakt posiadania spółki zależnej nie będzie okolicznością decydującą o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności, ale pozostawia otwartą możliwość dla uwzględnienia tego faktu jako jednej z przesłanek. Szczególnie, iż w tym samym wyroku sąd zauważył, iż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT.

Odpowiadając na drugie pytanie dotyczące zakresu badania, jakie powinien przeprowadzić zamawiający, sąd udzielił dość ostrożnej odpowiedzi, wskazując, iż z rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 nie wynika obowiązek aby podmiot świadczący był zobowiązany do badania stosunków umownych między spółką z siedzibą w państwie trzecim a jej spółką zależną z siedzibą w państwie członkowskim w celu ustalenia, czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Sąd pokreślił również, że szczególne znaczenia ma fakt, iż wszelkie czynności weryfikacyjne do jakich przeprowadzanie może być zobowiązany świadczący w świetle Rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 powinny dotyczyć umowy świadczenia usług między usługodawcą a podatnikiem-usługobiorcą, a nie do stosunków umownych między tym podatnikiem-usługobiorcą a podmiotem, mogącym stosownie do okoliczności, być uznanym za jego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

A zatem sąd wskazuje, że właściwe postępowanie zmierzające do ustalenia przez świadczącego, czy jego odbiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju obejmuje po pierwsze analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi a po drugie wszelkie czynności wskazane w art. 22 rozporządzenia wykonawczego 282/2011, w tym oprócz otrzymania oświadczenia od zamawiającego również weryfikację sytuacji na podstawie takich dokumentów jak  umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę. Przeprowadzenie takiej analizy może być konieczne dla wykazania, że podatnik dochował należytej staranności. Jednocześnie nie można oczekiwać od podatników przeprowadzenia weryfikacji w oparciu o dokumenty i informacje, do których nie mają i nie powinni mieć dostępu. Takimi dokumentami z pewnością jest treść umów handlowych i porozumień zawartych przez zamawiającego z innymi jednostkami, w tym z jego jednostkami powiązanymi.

Podsumowując, warto również wspomnieć, że w sprawie, która stała się przyczyną do wniesienia pytań prejudycjalnych oraz wydania komentowanego wyroku, polski organ podatkowy posłużył się informacjami zdobytymi podczas prowadzenia postępowań podatkowych na podstawie Ordynacji podatkowej i na tej podstawie wywodził istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W takim wypadku występuje daleko idąca dysproporcja pomiędzy możliwościami pozyskiwania informacji przez podatnika a możliwościami jakie posiadają organy podatkowe.

Z naszego doświadczenia wynika, że problem ten występuje w przypadku wielu sporów z organami podatkowymi i zdecydowanie zgadzamy się ze stwierdzeniem, że niedopuszczalne jest oczekiwanie od podatnika należytej staranności w pozyskiwaniu informacji o kontrahencie na poziomie szczegółowości zbliżonym do tego, jaki może uzyskać w tym zakresie organ podatkowy. Z pewnością opublikowany wyrok jest krokiem w dobrą stronę, jednocześnie nie oznacza on, że ustalenie faktu istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności w wielu podobnych stanach faktycznych stanie się w istotnym stopniu łatwiejsze.

Źródło: orzeczenie w sprawie Dong Yang, TSUE C-547/18