Wyrok NSA: Możliwość zapłaty podatku przez inną osobę niż płatnika podatku

NSA podtrzymał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2286/17, jednocześnie oddalając skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Niniejsze postępowanie było związane z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącym możliwości dokonania płatności podatku przez inną osobę niż płatnik podatku. Organy podatkowe utrzymywały, iż płatności podatku może dokonać jedynie płatnik, a zapłata podatku przez usługodawcę (spółkę doradczą), nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowe po stronie płatnika, stanowisko to nie spotkało się z aprobatą Sądów Administracyjnych.

Należy uznać, iż na podstawie obecnie obowiązujących przepisów możliwe jest „wyręczanie się” przez płatnika podatku podmiotem trzecim, jednakże mowa tu jedynie o czynności faktycznej wpłaty podatku, a nie zapłaty podatku

Spór prawny sprowadził się do prawidłowej wykładni art. 59 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej zwana: "O.p.") i art. 60 §1 pkt 2 w zw. z art. 60 § 2 O.p. Pierwszy ze wskazanych powyżej przepisów stanowi, że zobowiązanie płatnika lub inkasenta wygasa w całości lub w części wskutek wpłaty. Z kolei stosownie do art. 60 § 1 ust. 2 O.p. za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym – dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika, rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika w instytucji płatniczej, w małej instytucji płatniczej lub instytucji pieniądza elektronicznego na podstawie polecenia przelewu, a w przypadku zapłaty za pomocą instrumentu płatniczego innego niż polecenie przelewu, zwanego dalej „instrumentem płatniczym” – dzień uzyskania potwierdzenia autoryzacji transakcji płatniczej, o której mowa w art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 794).

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż w art. 60 1 pkt 2 i § 2 O.p. jako dotyczący terminu, oraz formy zapłaty podatku odnosi się do odrębnego zagadnienia od kwestii wygaśnięcia zobowiązania płatnika przez wpłatę podatku, o którym stanowi art. 59 § 2 pkt 1 O.p. Istotne jest bowiem, czy wpłata dokonywana jest za płatnika przez inny podmiot ze środków pochodzących z zaliczek pobranych przez płatnika i jedynie przekazywanych, transferowanych za pośrednictwem osoby nazywanej "posłańcem" bądź jego "wyręczycielem" bądź "przekazicielem środków płatnika". Istotne jest aby środki w ramach dokonywanej wpłaty pochodziły od podatników i przekazane zostały pośrednikowi przez płatnika oraz aby wiedzę o tym miał organ podatkowy, na rzecz którego dokonywana jest konkretna wpłata należności od płatnika. NSA jednakże dodał, iż należy odróżnić sytuację, w której wpłata jest dokonywana przez osobę trzecią (w rozumieniu potocznym, jak i języka prawnego, czyli osobę której nie dotyczy dany stosunek podatkowo-prawny pomiędzy wierzycielem podatkowym a podatnikiem lub płatnikiem, a nie tą, o której stanowi art. 107 § 1 O.p.), z jej majątku i w zastępstwie, czyli zamiast podatnika lub płatnika od sytuacji, gdy wpłata taka dokonywana jest jedynie z upoważnienia tych ostatnich i z ich środków. Co więcej NSA stwierdził, iż nie ulega wątpliwości, że określone w ustawach podatkowych obowiązki podatkowe, w tym także obciążające płatnika, mają publicznoprawny charakter. Są one wobec tego obowiązkami osobistymi i nie mogą być znoszone przez umowy cywilnoprawne zawierane między podatnikiem lub płatnikiem a osobą trzecią.

Podsumowując należy uznać, iż na podstawie obecnie obowiązujących przepisów możliwe jest „wyręczanie się” przez płatnika podatku podmiotem trzecim, jednakże mowa tu jedynie o czynności faktycznej wpłaty podatku, a nie zapłaty podatku, w związku z czym w dalszym ciągu nie jest możliwa zapłata podatku przez inny podmiot niż płatnik czy inkasent.