Zgodnie z tym przepisem zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.
Zasadą jest, że w ramach zawieranych umów leasingu korzystający zobowiązuje się do ubezpieczenia przedmiotu leasingu na własny rachunek, jednakże zdarzają się sytuacje, w których obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia obciąża finansującego, który następnie przenosi ciężar poniesionych z tego tytułu kosztów na korzystającego. W takiej sytuacji pojawiają się wątpliwości, czy usługa ubezpieczeniowa powinna zostać potraktowana jako jeden z elementów umowy leasingu (koszt dodatkowy wliczany do podstawy opodatkowania rat leasingowych), podlegająca 23% stawce VAT, czy też ubezpieczenie stanowi usługę odrębną od leasingu, a tym samym podlegającą zwolnieniu z daniny.
Usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu jako usługi odrębne
W orzecznictwie sądowym, którego odzwierciedleniem jest przede wszystkim treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17 stycznia 2013 r.[1], wskazuje się, że usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku od wartości dodanej. Uznanie, że stanowią one jedno świadczenie złożone wymaga każdorazowej analizy stopnia powiązań omawianych świadczeń.
W przywołanym wyroku Trybunału wskazano m.in., że jeżeli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając dokładnym kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę, w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym taka czynność stanowi transakcję ubezpieczeniową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Innymi słowy oznacza to, że w sytuacji gdy finansujący przenosi na korzystającego wydatki związane z zawarciem umowy ubezpieczenia w wysokości większej, niż te, które sam poniósł (np. doliczając do nich swoją prowizję za pośrednictwo), tego typu usługa nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.
W przywołanym wyroku Trybunał powołał się na utrwalone orzecznictwo, w świetle którego jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.
Usługa ubezpieczeniowa jako dodatek w ramach leasingu
Trybunał wskazał, że elementem umożliwiającym rozstrzygnięcie, czy usługa ubezpieczeniowa stanowi samodzielną usługę podlegającą zwolnieniu z podatku VAT, jest również cel w jakim korzystający dokonuje takiej transakcji. Obniżenie poziomu ryzyka związanego z korzystaniem z przedmiotu leasingu poprzez zawarcie umowy ubezpieczenia samo w sobie nie oznacza, że należy uznać, iż taka usługa ma charakter dodatkowy w stosunku do usługi leasingu, w którego ramy się wpisuje. Wprawdzie usługa ubezpieczenia świadczona leasingobiorcy za pośrednictwem leasingodawcy w przedstawionej konfiguracji ułatwia korzystanie z usługi leasingu, należy jednak uznać, że stanowi ona zasadniczo cel sam w sobie dla leasingobiorcy, a nie tylko sposób korzystania z owej usługi na najlepszych warunkach.
Do pozostałych okoliczności wskazujących, iż usługa ubezpieczeniowa nie stanowi świadczenia dodatkowego w ramach leasingu należy zaliczyć również swobodę leasingobiorcy przy wyborze ubezpieczyciela oraz możliwość negocjacji postanowień umowy ubezpieczenia, a także brak uprawnienia leasingodawcy do rozwiązania umowy leasingu ze względu na zwłokę w zapłacie składki ubezpieczeniowej.
Biorąc pod uwagę powyższe konkluzje, należy wskazać, że przedstawione orzecznictwo nie rozwiązuje jednoznacznie występujących wątpliwości, a ustalenie prawidłowej stawki przy refakturowaniu kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu wymaga każdorazowej analizy treści postanowień umowy leasingu oraz okoliczności towarzyszących, celem ustalenia, czy umowa ubezpieczenia przedmiotu leasingu stanowi odrębną i samodzielną usługę, korzystającą ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.
[1] Wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt C-224/11 [ sprawa BGŻ Leasing sp. z o.o. przeciwko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie]
Autor: Jan Markowicz Adwokat, absolwent Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Śląskiego w Katowicach na kierunku Prawo. W praktyce zawodowej skupia się na prawnej i podatkowej obsłudze podmiotów gospodarczych oraz osób fizycznych. Autor publikacji i artykułów z zakresu prawa podatkowego.
