W myśl przepisów wprowadzających obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowych (art. 9a ust. 5a updop oraz art. 25a ust. 5a updof), zapisy należy stosować odpowiednio do podatników prowadzących działalność przez położony w Polsce zakład. Oznacza to również stosowanie wobec zakładu progów determinujących obowiązek dokumentacyjny – zarówno tych dotyczące podatnika (podstawowy próg 2 mln EUR), jak i tych dotyczących transakcji/zdarzeń jednego rodzaju (podstawowy próg 50.000 EUR).
W konsekwencji pojęcie „transakcji” oraz „ceny” zastosowanej między zakładem a jednostką macierzystą ma charakter pewnej fikcji, którą należy przyjąć dla potrzeb odpowiedniego alokowania kosztów i przychodów do tego zakładu. Sporządzanie dokumentacji dla tych transakcji w znacznej części sprowadza się do opisu przyjętego klucza alokacji tych przychodów i kosztów.
Zgodnie z interpretacją ogólną z dnia 26 marca 2018 r. w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej przez zakład zagraniczny, w przypadku podatników będących nierezydentami, prowadzącymi na terytorium Rzeczypospolitej zakład zagraniczny, progi w odniesieniu do transakcji jednego rodzaju lub zdarzeń jednego rodzaju oraz próg 2 000 000 euro przychodów bądź kosztów, obligujący do sporządzenia dokumentacji podatkowej, należy odnosić jedynie do przychodów bądź kosztów, które wygenerowane zostały przez podatnika w wyniku działalności jego zakładu zagranicznego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Uzasadniając swoje stanowisko Ministerstwo Finansów wskazało, że jest to wykładnia odmienna od wykładni językowej, jednakże przyjęcie w tym przypadku wykładni językowej oznaczałoby konieczność odnoszenia wspomnianych progów do wyników całego podatnika, co mogłoby doprowadzić do nałożenia na zakład obowiązku dokumentowania transakcji, w których w ogóle nie brał on udziału. Ponadto, jak podkreśla Ministerstwo Finansów, odmienne od zaproponowanej wykładni rozwiązanie, a więc stosowanie progów do przychodów lub kosztów generowanych przez jednostkę macierzystą wraz z jej wszystkimi zagranicznymi zakładami, położonymi w różnych państwach, stanowiłoby nadmierne obciążenie dokumentacyjne po stronie zagranicznego zakładu położonego na terytorium RP. Praktycznie w wielu przypadkach sporządzenie takiej dokumentacji z poziomu zakładu byłoby wręcz niemożliwe, ponieważ reprezentant zakładu nie posiada informacji o transakcjach zawieranych bez udziału zakładu.
Jakie „transakcje” należy uwzględnić w dokumentacji podatkowej sporządzanej dla zakładu przedsiębiorcy zagranicznego?
Oprócz kwestii właściwego określenia sposobu ustalania progów dokumentacyjnych warto również zwrócić uwagę na prawidłowe zidentyfikowanie transakcji podlegających obowiązkowi dokumentacyjnemu z punktu widzenia zakładu. Możemy tutaj wskazać 2 grupy:
1) transakcje dokonywane przez zakład z podmiotami powiązanymi, gdzie powiązania należy identyfikować z poziomu spółki;
2) transakcje dokonywane między zakładem a jego jednostką macierzystą.
Również w treści interpretacji wskazano, iż zagraniczny zakład położony na terytorium Rzeczypospolitej obowiązany jest do sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji jednego rodzaju realizowanych pomiędzy tym zakładem, a jego jednostką macierzystą, co podkreśla, że celem omawianego przepisu nie było określanie odrębnych zasad ustalania progów dokumentacyjnych dla podatników będących nierezydentami i prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej zakład zagraniczny.
W praktyce sporządzanie dokumentacji dla „transakcji” pomiędzy zakładem a jednostką macierzystą jest często bardzo trudnym zadaniem dla podatników, ponieważ jest to formalnie jeden podmiot, gdzie dokumenty dotyczące wyceny świadczenia (takie jak umowy, porozumienia, kalkulacje itd.) raczej nie występują dla potrzeb wewnętrznych na analogicznych zasadach do współpracy z jednostkami zewnętrznymi. Taką współpracę wewnątrz jednostki trudno nawet uznać za transakcje w tym samym rozumieniu co w przypadku współpracy z innymi podmiotami, choć niewątpliwe w związku z funkcjonowaniem zakładu występują pewne zdarzenia gospodarcze, które są identyfikowane dla potrzeb przypisania odpowiedniej części zysków przedsiębiorstwa do tego zakładu. W konsekwencji pojęcie „transakcji” oraz „ceny” zastosowanej między zakładem a jednostką macierzystą ma charakter pewnej fikcji, którą należy przyjąć dla potrzeb odpowiedniego alokowania kosztów i przychodów do tego zakładu. Sporządzanie dokumentacji dla tych transakcji w znacznej części sprowadza się do opisu przyjętego klucza alokacji tych przychodów i kosztów.
Leszek Dutkiewicz
Partner w Russell Bedford. Od 2011 roku związany z Russell Bedford Poland.
W latach 2008 – 2011 pracował dla czołowych firm doradczych (Ernst&Young, KPMG, BDO) świadcząc usługi z zakresu doradztwa podatkowego. Specjalizuje się w prawie podatkowym i gospodarczym, przede wszystkim w zakresie prawa podatkowego międzynarodowego, postępowań podatkowych, podatku VAT oraz cen transakcyjnych.
Autor publikacji o tematyce związanej z prawem podatkowym, cywilnym i międzynarodowym. Wykładowca na szkoleniach z zakresu prawa podatkowego.
Posiada wykształcenie prawnicze, w 2008 roku ukończył studia na Wydziale Prawa i Administracji Uniwersytetu Jagiellońskiego.
