Nowe zasady opodatkowania obrotu walutą wirtualną – opodatkowanie dochodu uregulowane. W zakresie PCC i VAT pozostaje niepewność

Wątpliwości dotyczące opodatkowania waluty wirtualnej w 2018 roku

W początkowej fazie zainteresowania obrotem walutą wirtualną pojawiały się głosy, że obrót tego rodzaju ze względu na swój charakter nie jest objęty dyspozycjami przepisów ustaw o podatkach dochodowych i jako taki nie powinien być objęty opodatkowanie. Dyskusje te zostały w zasadzie ostatecznie ucięte przez Naczelny Sąd Administracyjny na początku 2018 r. NSA jednoznacznie stwierdził, że co prawda pieniądz elektroniczny w Polsce nie stanowi środka płatniczego, ale jednak obrót kryptowalutą jest czynnością opodatkowaną jako transakcja dokonywana na prawach majątkowych.2Wyjaśnione zostały tym samym wątpliwości co do tego czy podatek należy zapłacić, jednak nadal pozostała niepewność co do tego w jaki sposób prawidłowo ustalić wysokość tego podatku. NSA w przywołanym wyroku wyraził opinię, iż waluta wirtualna powinna być kwalifikowana do źródła przychodu jako prawo majątkowe, ponieważ posiada 2 podstawowe przymioty – jest zbywalna oraz posiada określoną (możliwą do ustalenia) wartość majątkową.3

Zgodnie z intencją ustawodawcy w ramach uchwalonych zmian określono, iż przychody ze zbycia waluty wirtualnej powinny być zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych

W takiej sytuacji pojawia się realne ryzyko opodatkowania takiego dochodu uzyskanego przez osobę fizyczną z zastosowaniem skali podatkowej, a w konsekwencji możliwości stosowania stawki progresywnej, odpowiednio 32% stawki po przekroczeniu progu przychodów. Z uwagi bowiem na nieobjęcie tego rodzaju przychodu żadnym przepisem określającym szczególne zasady ustalania podstawy opodatkowania i stawki należałoby przychody osiągnięte ze zbycia waluty wirtualnej połączyć z innymi dochodami i zastosować podstawowe zasady – czyli skalę podatkową.4

Z kolei Ministerstwo Finansów w oficjalnym wyjaśnieniu wydanym na początku kwietnia 2018 roku wskazało, iż przychody z obrotu kryptowalutą mogą być zakwalifikowane do źródła przychodu jako prawo majątkowe albojako przychody z odpłatnej działalności gospodarczej, w sytuacji kiedy kryptowaluta jest zbywana w ramach działalności, która posiada zarobkowy charakter, oraz jest wykonywana we własnym imieniu przez podatnika w sposób zorganizowany i ciągły (a zatem spełnia ogólne przesłanki ustalenia istnienia działalności gospodarczej dla potrzeb podatku dochodowego)5.

Wobec tego rodzaju niepewności co do właściwego stosowania zasad opodatkowania, nowelizacja w tym zakresie stała się koniecznością, co było zostało zapowiedziane przez MF w pierwszej połowie 2018 roku.

Opodatkowanie dochodu ze zbycia waluty wirtualnej od 1 stycznia 2019 roku

Zgodnie z intencją ustawodawcy w ramach uchwalonych zmian określono, iż przychody te powinny być zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych. 6

W myśl nowo uchwalonych przepisów 7wskazano, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Doprecyzowano również w jaki sposób należy ustalać taki dochód – powinna to być różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów. Ustawodawca wskazuje również jakie kategorie wydatków powinny być rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów dla potrzeb ustalenia właściwej wysokości dochodu. Zgodnie z nowym przepisem mają to być udokumentowanewydatki bezpośrednio poniesionena nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej. Co do zasady koszty powinny być potrącane w roku, w którym zostały poniesione, chyba że w danym roku wartość poniesionych kosztów przewyższa wartość przychodów z odpłatnego zbycia, wówczas nadwyżka kosztów powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w kolejnym roku.8Warto przy tym zwrócić uwagę, iż te realnie poniesione koszty wymagają właściwego udokumentowania, przy czym dokumentem tym niekoniecznie musza być faktury – w wydanym niedawno wyroku przez WSA w Gliwicach potwierdzono, że wygenerowany zestaw transakcji z systemu giełdy elektronicznej również może być właściwym sposobem udokumentowania poniesionego wydatku.9Drugim kluczowym warunkiem jest konieczność istnienia bezpośredniego związku poniesionego kosztu z nabyciem/sprzedażą waluty wirtualnej – oznacza to, że kosztem uzyskania przychodów nie będą m.in. koszty finansowania zakupu walut wirtualnych takie jak pożyczki, kredyty czy koszty umów inwestycyjnych.

Wprowadzenie regulacji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany bezpośrednio z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej ma swoje konsekwencje dla rozwijającej się (właściwie dopiero powstającej) branży związanej z obrotem kryptowalutami. Przede wszystkim taki sposób sformułowania źródła przychodów oznacza, że nowo wprowadzone zasady dotyczą tylko podatników, którzy osiągają przychody bezpośrednio pochodzące z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

Tymczasem oprócz uzyskiwania dochodów pochodzących bezpośrednio ze zbycia waluty wirtualnej możliwe są różne transakcje związane z obrotem walutą wirtualną. Naturalnym zjawiskiem jest, iż wraz z rosnącą popularnością waluty wirtualnej jako alternatywnej formy inwestowania pojawiają się propozycje narzędzi, które będą umożliwiały korzystanie, przekazywanie, wymianę, sprzedaż kryptowaluty.

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wprost wskazano, że do źródła przychodów z obrotu walutami nie będą zaliczane przychody podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie:

• wymiany walut wirtualnych i środków płatniczych,
• wymiany walut wirtualnych na inne waluty wirtualne,
• pośrednictwa w wymianie o której mowa w poprzednich punktach,
• prowadzenia rachunków, czyli zapewniania możliwości korzystania z jednostek walut wirtualnych w formie elektronicznych zbiorów oraz przeprowadzania transakcji wymiany walut wirtualnych.

Wskazano przy tym również, że zdarzeniem obojętnym podatkowo pozostaje wymiana pomiędzy samymi kryptowalutami, bez względu czy jest ona dokonywana na giełdzie, czy też jednostkowo.

W konsekwencji takiego stanu rzeczy należy tutaj wyodrębnić 2 odmienne sytuacje:

1. sytuację osoby/jednostki, która dokonuje transakcji na elektronicznej giełdzie kryptowalut – w odniesieniu do jej przychodu z tego tytułu znajdą zastosowanie nowo uchwalone zasady opodatkowania dochodu, które są tożsame z zasadami opodatkowania dochodu uzyskanego z dokonania indywidualnej transakcji sprzedaży poza giełdą, w obu przypadkach podatnik uzyskujący taki przychód powinien samodzielnie obliczyć oraz wykazać w deklaracji rocznej przychód, koszty, dochód, wysokość należnego podatku, nie przewiduje się zaangażowania płatników w pobór tego podatku;

2. sytuację osoby/podmiotu, który jest organizatorem/założycielem/operatorem giełdy kryptowalut – na gruncie obecnie obowiązujących przepisów nie wskazano odrębnego reżimu opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tego tytułu działalności, należy się spodziewać, że aktywność tego rodzaju będzie traktowana jako działalność gospodarcza i do tego źródła powinny być kwalifikowane przychody uzyskane z działalności polegającej m.in. na prowadzeniu giełdy waluty wirtualnej czy elektronicznych kantorów.

Nie tylko podatek dochodowy…

Rozwijający się rynek waluty wirtualnej implikuje dyskusje podatkowe nie tylko w zakresie opodatkowania dochodu inwestorów i organizatorów systemu umożliwiającego obrót, lecz także w odniesieniu do opodatkowania samego obrotu. Zgodnie z wyjaśnieniami MF dla potrzeb podatku VAT pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy obejmuje również walutę wirtualną, a w konsekwencji działalność w zakresie kupna i sprzedaży tzw. kryptowalut podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług.10Jednakże z uwagi na fakt, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przewidziano zwolnienie przedmiotowe dla transakcji dotyczących walut uznawanych za prawny środek płatniczy – VAT nie jest naliczany w związku z takimi transakcjami. MF wyjaśnił również, że transakcje sprzedaży lub zamiany kryptowaluty, o ile nie byłyby objęte podatkiem VAT (wyjątek dotyczy również transakcji korzystających ze zwolnienia przedmiotowego), powinny być opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem stawki 1% wartości rynkowej nabywanego prawa majątkowego (a zatem po stronie kupującego powstawałby obowiązek podatkowy w PCC w wysokości 1% wartości nabytej waluty wirtualnej).11W praktyce egzekwowanie takiego podejścia przez organy podatkowe oznaczałoby postawienie pod znakiem zapytania opłacalności inwestowania w waluty wirtualne. Wobec tak daleko idących konsekwencji, przy jednoczesnych trudnościach w wypracowaniu spójnego podejścia do zasad opodatkowania (czy też wyłączenia od opodatkowania) obrotu walutą wirtualną podatkami obrotowymi, w lipcu 2018 r. MF wydał specjalne rozporządzenie na podstawie którego zaniechano poboru podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży lub zamiany waluty wirtualnej, które ma obowiązywać do dnia 30 czerwca 2019 r. Oznacza to, iż MF przewiduje, że do połowy przyszłego roku nowe zasady dotyczące stosowania PCC (i VAT) do walut wirtualnych zostaną opracowane. 

Tym samym sytuacja dla zainteresowanych obrotem walutą wirtualną nadal obarczona jest niepewnością co do konsekwencji podatkowych.

Piśmiennictwo: